Resúmen: Los costos de mantenibilidad de los sistemas, en teoría deberían ser constantes en su vida útil de operación, no obstante, éstos pueden aumentar (y no por la inflación u otro factor) sino, por un desaprovechamiento o mala planificación presupuestaria.

A los efectos de dimensionar acertadamente el presupuesto, se ha diseñado un procedimiento genérico con estructura matricial: desglosando el programa de trabajo en actividades del plan operativo y de mejoras, atribuyéndole a cada una de ellas, los montos justos por cada una de las posiciones presupuestarias establecidas por la empresa. Esto se aproxima a los postulados de la contabilidad de costos ABC (y va en concordancia –a bajo nivel- con las directrices de Cuadro de Mando Integral), permitiendo a la unidad, simplificar las tareas de formulación de recursos y facilitar el control posterior del mismo.

Se pretende entonces, mostrar y analizar el procedimiento desarrollado, a los fines de compartir la experiencia de su aplicación, y que la misma pueda servir de orientación para otras unidades de la empresa, a fin de maximizar sus procesos de formulación y control del presupuesto.

Palabras clave: Presupuesto – Formulación – Contabilidad de Costos.

1.  INTRODUCCIÓN

Se ha tenido por engorroso y complicado la formulación presupuestaria en Edelca, más cuando hoy en día, los cuadro de reemplazos en la empresa se mueven con mayor fluidez que en años anteriores, y aunque se dispone de documentación genérica de lo que hay que hacer, no se cuenta con una metodología lógica de cómo hacerla.

La formulación del presupuesto, siendo el eje fundamental de la planificación de una Unidad, reviste una serie de complicaciones. En primera instancia, se requiere estructurar una planificación de actividades con una ventana de un año. En segundo término, se debe dimensionar eficientemente los costos y gastos a incurrir para lograr cumplir el plan de trabajo proyectado. Como tercera exigencia, la incursión en el mundo netamente técnico-administrativo, que muchas veces –por no decir siempre-, supera los conocimientos y área de experticia del personal naturalmente responsable de labores técnicas. Ello incluye, aprender la estructuración contable y financiera de las cuentas definidas por la empresa, aunado al manejo de la herramienta administrativa ERP  y software de planificación presupuestaria que con tal fin de utilicen. Una cuarta complicación, reside en identificar con exactitud a cual cuenta presupuestaria corresponde cada cargo, para realizar las imputaciones correspondientes.

El presente trabajo propone un modelo que podría servir de insumo orientador a cualquier unidad de la empresa, al momento de estructurar la formulación presupuestaria, detallando los costos por actividades y estableciendo una regla de cálculo relacional con estructura matricial, para sumarizar costos de actividades de igual naturaleza, luego de una misma Sección y finalmente de todo el Departamento, manteniendo siempre como base, todas las cuentas del presupuesto establecidas por la empresa. Este procedimiento podría ser una vía para dimensionar eficientemente nuestro presupuesto y hacerle un seguimiento minucioso y, muy probablemente reducir costos.

2. MARCO DE REFERENCIA

El modelo a plantear en lo sucesivo, hará referencias generales y comparativas, con diversas disciplinas de la administración, por lo cual se hace necesario aclarar ciertas definiciones.

2.1. Modelos:

Un modelo o teoría, utiliza una serie de suposiciones simplificadoras de las cuales se deduce el comportamiento de las personas y/o fenómenos. Es una simplificación deliberada de la realidad.

2.2. Presupuesto:

Presupuesto, es pre-suponer algo. Es la distribución y cuantificación formal de los recursos necesarios para ejecutar un plan. Es un instrumento de planificación y de control.

2.3. Economía:

El término economía proviene de la palabra griega que significa “el que administra un hogar”. Como no se puede tener todo lo que se quiere, hay que tomar decisiones. La economía es el estudio de la forma en que la sociedad toma esas decisiones. También, se puede definir, como la ciencia social que estudia el comportamiento del ser humano con necesidades ilimitadas, pero con recursos escasos.

El análisis microeconómico ofrece un tratamiento detallado de las decisiones individuales acerca de mercancías individuales.

La macroeconomía pone el énfasis en las interacciones que surgen en la economía en su conjunto. Simplifica deliberadamente el análisis individual de forma que pueda retener un análisis manejable de las complejas interacciones de la economía.

También se puede aseverar que la microeconomía, estudia el modo en que los hogares y empresas toman decisiones y de la forma en que interactúan con los mercados. Y, macroeconomía, es el estudio de los fenómenos que afectan al conjunto de la economía, incluida la inflación, el desempleo y el crecimiento económico.

Pero la definición de BEGG[1] es más genérica y más adaptable a un modelo a describir.

2.3. Cuadro de Mando Integral (C.M.I):

El cuadro de mando integral es el instrumento que ayuda a las empresas a superar dos cuestiones claves: la medición eficaz del trabajo que realiza la empresa y la puesta en marcha o  implementación de la estrategia.

Desde que existen las organizaciones empresariales, el método tradicional para medir los resultados ha sido fijarse en los aspectos financieros. Pero, la valoración financiera de los resultados ha evolucionado, y hoy en día se ha determinado que todas las actividades y procesos deben adicionar valor al producto o servicio ofrecido por la empresa, que en términos económicos se le conoce como el EVA .  Este concepto sugiere que a no ser que los beneficios de una empresa excedan sus costes de capital, realmente no está creando valor para sus accionistas. Usando el EVA como lente, es posible determinar que a pesar de un incremento de las ganancias, una empresa puede estar destruyendo valor para los accionistas, si el coste de capital asociado con las nuevas inversiones es suficientemente alto.

2.4. Contabilidad de Costo ABC:

Se define como Costo, a los recursos sacrificados o perdidos para alcanzar un objetivo específico [5]. Existen dos tipos de contabilidades, a saber:

- Contabilidad Financiera, que es el sistema de información de una empresa orientada hacia la elaboración de informes externos, dando énfasis en los aspectos históricos, de conformidad con los Principios Contables Generalmente Aceptados, y,

- La Contabilidad Administrativa, que es el sistema de información de una empresa, orientada hacia la elaboración de informes de uso interno, que facilitan las funciones de planeación, control y toma de decisiones de la administración.

Dentro de ésta última, está la Contabilidad de Costo, la c
ual se relaciona fundamentalmente con la acumulación, análisis y la interpretación de los costos de adquisición, producción y distribución, administración y financiamiento para uso interno.

El costeo basado en actividades ABC, es una metodología que mide el costo y desempeño de actividades de recursos y objetos del costo. Los recursos se asignan primero a las actividades, después, los costos de las actividades se asignan a los objetos de costo según su uso.

Esta clasificación, está orientada hacia la separación de los artículos componentes de un inventario con base a su importancia, ya sea en relación a su costo, su consumo, sus características de almacenaje, etc.

3. LA FORMULACION PRESUPUESTARIA EN CVG EDELCA

En CVG Edelca, la formulación del presupuesto, se basa en dos pilares fundamentales: el Presupuesto de Gastos y el Presupuesto de Inversiones. Cada presupuesto está formado por numerosas partidas rotuladas con un nombre descriptivo y dos números de identificación: posiciones financieras y posiciones presupuestarias. Las primeras identifican las cuentas de Mayor y las segundas, las posiciones presupuestarias que apuntan a las primeras.

No todas las unidades de Edelca manejan recursos de ambos presupuesto, y para el caso que nos atrae, solo se hará referencia al Presupuesto de Gastos, haciendo la salvedad que el mismo procedimiento puede ser aplicado al Presupuesto de Inversiones.

El Presupuesto de Gastos, se compone a su vez de 4 grupos, a saber:

1.         Personal, donde se engloban más de 30 partidas relacionadas con los costos de mano de obra (sueldos, salarios y beneficios a los trabajadores).

2.         Repuestos, sub-clasificado a la vez en tres rubros: Materiales, Repuestos y Varios, lo cual engloba a más de 30 cuentas del presupuesto.

3.         Servicios, sub-clasificado también, en seis rubros: Viáticos, Alquiler, Servicios Básicos, Mtto. y reparaciones, Servicios profesionales y Otros gastos, englobando a más de 25 cuentas del presupuesto.

4.         Activos, la cual se constituye de unas 6 cuentas sin sub-clasificaciones.

Figura No.1. Cuentas del presupuesto general de una unidad en Edelca, con detalle solo en el presupuesto de Gasto.

Cada unidad de la empresa CVG Edelca, elabora su presupuesto en función de las cuentas antes mencionadas, bajo un proceso a dos tiempos:

1- Planificación Presupuestaria, es el proceso que se sigue para sondear el presupuesto requerido por las unidades de Edelca, las cuales sub-totalizadas dan una proyección del presupuesto requerido por toda la empresa. Esta actividad solo contempla las cuentas más relevantes del presupuesto, como lo indica la Figura No.2, las cuales denominaremos “macro-partidas”.

Figura No.2. Cuentas a ingresar en el sistema de Planificación presupuestaria, que denominaremos para efectos de simplificación  “macro-partidas”

Luego del proceso de Planificación Presupuestaria, a través de la totalización de las “macro-partidas”, si se excede al presupuesto estimado por la empresa, en base a los ingresos que se han pronosticado para el año, se deberá entonces re-Planificarse hasta cumplir con los límites establecidos.

2- La formulación presupuestaria en sí, que es donde se distribuyen de manera específica los recursos en cada cuenta del presupuesto, basada en la Planificación preliminar aprobada, teniéndose como innovación en los últimos tiempos , la limitante de no poder exceder a lo pre-Planificado.

Es proceder común, a fin de cumplir con los montos a Planificar, llevar a cabo recortes posteriores a la Planificación Presupuestaria preliminar. Es posible, que estos recortes sean de forma lineal porcentual para todas las unidades de la empresa, por lo cual las macro partidas presupuestarias se verán afectadas, y por ende las actividades de las unidades que la generan.

Sin embargo, es práctica usual, comparar el monto aprobado del año anterior, con el solicitado para el año siguiente y aplicarle cualquier relación matemática de la inventiva particular o de la experiencia profesional, aplicando un porcentaje por inflación o proyectando posibles actividades o planes a desempeñar, sin tener conocimiento preciso de su costo y de su viabilidad en el tiempo. Por ello se hace necesario hacer un alto y analizar las desviaciones del presupuesto, a continuación.

4. MODELO “M” DE FORMULACION PRESUPUESTARIA PROPUESTO

El modelo de formulación del propuesto, que denominaremos “M”, se basa en la definición de múltiples actividades, y a cada una de ellas imputarle los cargos correspondientes, según las posiciones presupuestarias dispuestas por la empresa. Así, construir una matriz de varias dimensiones y con una secuencia lógica de lo específico a lo general, para totalizar cada una de las cuentas del presupuesto y consolidar de forma automática lo que hemos denominado las “macro-partidas”. La ventaja de este modelo, es facilitar la necesidad de recortes presupuestarios, por la supresión o cambio de alcance de actividades específicas y con ello disminuir la imputación distribuida de todas las partidas del presupuesto. Bajo el modelo “M” nos faculta para reducir el monto global del presupuesto de una Unidad, sin afectar o reducir a alguna partida en específico, sino los cargos en diversas partidas que causen las actividades que de decida redimensionar.

En el caso de la unidad de administrativa de referencia -que fácilmente puede aplicarse a cualquier otra-, la mayor parte del presupuesto la consumen las actividades denominadas permanentes. Así, se le delegó a cada Sección que conforman el Departamento, que especificaran sus actividades recurrentes (o Plan Operativo) y los costos de cada una de ellas, en función a todas las cuentas del presupuesto. De forma análoga, se procedió con los Proyectos de Mejoras previsto para ejecutar en el año por planificar.

Si se tiene el control preciso de las actividades, al momento de reformular la Planificación, se tendría un mejor criterio de decisión, para en función de la criticidad de la misma, decidir si se elimina o se reduce su alcance.

El modelo “M” de Formulación Presupuestaria, basada en contabilidad de costos ABC, sigue el proceso que a continuación se describe:

A.        Planificación de Actividades. Debe contener 3 campos fundamentales: identificación descriptiva, el monto más significativo y su cronograma de ejecución mensual.

Figura No.2. Lista de actividades, con su cronograma de ejecución,  costo más relevante y posición presupuestaria donde imputar.

B.        Imputación de Otros Cargos. Se deberá vincular la actividad en otra tabla donde en el eje vertical se indiq
uen todas las cuentas del presupuesto y en el horizontal de forma paralela, el resto de las actividades planificadas. En este paso, hacer un vínculo automático con en punto A, para “arrastrar” el cargo más importante de la actividad (generalmente compra de algún bien u obra o servicio). Y además imputarle a la actividad los costos genéricos posibles a incurrir, tales como: viáticos, alquiler de vehículos, gasolina, papel, materiales menores, etc.

Figura No.3. Actividad con el resto de los cargos por otros conceptos, imputados en sus respectivas posiciones presupuestarias.

C.        Subtotalizar por Secciones. Dado a que un Departamento está conformado por Secciones y éstas no tienen estructura presupuestaria independiente, se recomienda los pasos A, B y C realizarlo por Secciones y sumarizarlo de forma independiente y clasificados por Plan Operativo y Proyectos de Mejoras.

Figura No.4. Sumatoria relacional de todas las actividades por secciones.

D.        Consolidar la Unidad. Con los subtotales anteriores, obtener un total por Plan Operativo y por Plan de Mejoras del Departamento, y así el total general de la Unidad. Todo, respetando siempre la estructura vertical que representan las cuentas del presupuesto y su sub-totalización por macro partidas.

Figura No.5. Tabla consolidada de la unida, con la sumatoria por secciones y clasificadas en plan operativo y actividades de mejoras.

La figura No. 6 resume los pasos antes señalados de forma gráfica, de idea del sentido relacional de la suma en cada instancia del proceso.

Figura No.6. Proceso de formulación del modelo “M”.

5. VENTAJAS DEL MODELO

1.         El procedimiento antes descrito, sirve como apoyo en la toma de decisión, con respecto a la planificación del programa de trabajo y para con la formulación presupuestaria.

2.         Gracias al modelo “M” propuesto, se podrían eliminar proyectos o actividades específicas, y con ello su imputación precisa en cada una de las posiciones presupuestarias. Esto evitaría afectar a una partida específica, sino afectar a todas aquellas posiciones presupuestarias que esta actividad imputa. Es práctica usual proceder de forma contraria, reducir en una partida presupuestaria y luego ver que se puede hacer con el dinero restante.

3.         Por mucho esmero con que se haga la formulación, siempre habrá la posibilidad de hacer ajustes menores en las partidas o de corrección de errores en la formulación. Para ello si se coloca una columna del presupuesto aprobado y a continuación el presupuesto formulado y se hace una resta, es posible identificar los errores u omisiones. Por otro lado, también se podría nuevamente manipular las actividades y sus costos y recortar en determinadas partidas y/o facultar la posibilidad del traspaso si las mismas son afines.

4.         Otra ventaja vital, es el soporte para las justificaciones en la desviación de ejecución del presupuesto, en ir comparando el reporte ejecutado de forma mensual  con lo planificado y así disponer a tiempo las justificaciones de las desviaciones presupuestarias posibles, y disponer de un mejor control de la planificación.

5.         El modelo facilita establecer -a parte del cronograma de ejecución de la actividad-, la definición del mes en que deben hacerse las imputaciones o porcentaje correspondiente al gasto, insumo clave al momento de la carga en el software de planificación presupuestaria.

6.         El sustento teórico del modelo de formulación “M”, tiene base en la Contabilidad de Costo ABC, o contabilidad por actividades. De igual forma, va en concordancia con las Iniciativas del C.M.I. Y además, pretende delimitar las actitudes de las personas responsables de realizar la formulación, basados en criterios Económicos.

6. CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES

Para el proceso de formulación, aunque existen unidades eficientes y concientemente acotadas, existen también formuladores lujuriosos –aunque en menor grado-, que abultan el presupuesto, forzando a quizás a recortes, y afectando a aquellos que pese ha haber realizado una estimación justa, forzosamente se verán obligados a recortar actividades posiblemente vitales. Tampoco se puede aplicar la máxima de pedir bastante, para que otorgue al menos la mitad.

Por otro lado, el Cuadro de Mando Integral, pretende establecer la estrategia del negocio, que al final se instrumenta en una serie de iniciativas que permitirán dirigir a la empresa hacia el logro de sus objetivos. Adicionalmente, basado en la estrategia se desarrollan también proyectos de mejoras que permitirán como su nombre lo indica, optimizar las actividades permanentes. Un buen proceso de formulación presupuestaria, pudiese ser un complemento perfecto, dado que con una orientación enfocada en actividades, se estructuran en sentido de abajo hacia arriba con un objetivo similar, sin afectar la estrategia y optimizando el costo de las actividades permanentes.  Pero, por tratarse de gastos recurrentes y asociados con la operatividad de la empresa, su costo siempre estará justificado y pudiese alcanzar en la totalización global de la empresa, montos significativos, y que si haber realizado el cálculo –que escapa al objetivo del trabajo-, se podría vaticinar lo relevante que es.

Otro aspecto importante a concluir, es el control y seguimiento del presupuesto, que no solo se limita a su fiel cumplimiento, sino a las justificaciones mensuales de las desviaciones. Para ello, se necesita un instrumento que simplifique esta actividad, proponiéndose entonces el modelo “M”.

Sería recomendable además, diseñar un indicador para optimizar el costo de las unidades y sus resultados, y con ello evitar que el presupuesto crezca indefinidamente o se mantenga. Y evaluar con ello, si las mejoras tecnológicas (inversiones), reportan reducción de costos.

Lo vital es mantener a la empresa en su día a día, sin embargo, si no crecemos en ventas ni en infraestructura, no deben incrementarse los recursos necesarios para atender este día a día, más allá de la inflación. Así el presupuesto debería ser constante, y, si se realizaran actividades y proyectos de mejoras sería para mantener la eficiencia original de la empresa.

7. BIBLIOGRAFIA

[1] BEGG, FISCHER y DORNBUSCH. “Economía”. McGraw Hill, Madrid 2002.
[2] MARKING, NG. “Principios de Economía”. Mc Graw Hill, 1998.
[3] NIVEN, Paul. “El cuadro de mando integral paso a paso”, Ediciones Gestión 20000, Barcelona, 2003.
[4] ECHENIQUE, Luis. “Técnicas de Planificación y Presupuesto”, IESA, Caracas,  2002.
[5] GARCIA, Juan. “Contabilidad de Costo”, McGraw Hill, México 2001.
[6] CUEVAS, Carlos. “Contabilidad de Costo”, Prentice Hall, Colombia 2001.

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Formulación – VI Jornadas Edelca